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控 制 程 序【简体】【繁體】
添加日期:2016/8/30  点击次数:19334
 
一 、控制程序的定义
    控制程序指管理当局制定的用以保证达到一定目的的方针和程序。它包括下列内容:经济业务和经济活动的批准权;明确各个人员的职责分工,防止有关人员对正常业务图谋不轨的隐藏错弊;职责分工包括:指派不同人员分别承担批准业务、记录业务和保管财产的职责;凭证和账单的设置和使用,应保证业务和活动得到正确的记载:对财产及其记录的接触和使用要有保护措施;对已登记的业务及其计价要进行复核。
    控制程序设计中必须贯彻不相容职务分离的原则。实施该原则是控制程序能否有效的基础。所谓不相容职务分离是指那些如果由一个人担任,既可能发生错误和舞弊行为,又可能掩盖其错误和弊端行为的职务。不相容职务分离基于以下主观设想:两个或两个以上的人或部门无意识犯同样错误的机会可能性很小;两个或两个以上的人或部门有意识地合伙舞弊可能性也大大低于一个人或部门舞弊的可能性。不相容职务分离控制的核心是“内部牵制”,它要求每项经济业务都要经过两个或两个以上的部门或人员的处理,使得单个人或部门的工作必须与其他人或部门的工作相一致或相联系,并受其监督和制约。
    二 、控制程序的主要内容
    控制程序的主要内容包括:交易授权、风险评估、职责划分、信息流动和沟通、内部审计。
    (一) 交易授权
    交易授权控制是指企业在处理交易时,必须经过授权批准以便进行交易控制。授权批准按其形式可分为一般授权和特殊授权。
    1.一般授权,是指企业内部各级管理人员在其职权范围内,根据既定的预算、计划、制度等标准,对常规性的经济业务活动或行为进行的授权。它主要是由管理当局制定整个组织应当遵循的政策,内部员工在日常业务处理中,可以按照规定的权限范围和有关职责自行办理或执行各项划务。一般授权在企业大量存在,通常是在管理部门中采用政策说明书或指令的形式,或在经济业务中规定其办理条件、范围和对该类经济业务责任者予以任命的形式反映的。例如生产部门领用原材料、仓库发出商品;管理部门规定某些赊销政策,当符合这些政策的顾客申请赊销时,业务人员就可按这些政策的授权办理赊销业务等。授权批准是指企业在处理经济业务时,必须经过授权批准以便进行控制。授权批准控制要求单位明确规定涉及会计及相关工作的授权批准的范围、权限、程序、责任等内容,单位内部的各级管理层必须在授权范围内行使职权和承担责任,经办人员也必须在授权范围内办理业务。   
    2.特别授权,一般涉及特定的经济业务处理的具体条件及有关具体人员,主要由管理当局通过对某些特殊经济业务采取逐个审批来进行授权控制。例如公司股票发行和重大投资决策等重要事项就远远超过财务部门等单个部门的职责权限,对于类似的这些业务,必须由公司董事会进行特别的授权。特别授权的对象是某些例外的经济业务,这些业务往往是个别的、特殊的,在企业内部发生的次数相对较少,一般事前难以预料,因此也就没有既定的预算、计划、制度等标准所依。各基层管理人员对此不能自行做主,需要报请上级领导或最高管理当局,由其针对具体情况进行具体的分析和研究后,才能作出决定。有时特别授权也可用于超过一般授权范围的常规业务。
    授权批准控制要求单位明确规定涉及相关工作的授权批准的范围、权限、程序、责任等内容,企业内部的各级管理层必须在授权范围内行使职权和承担责任,经办人员也必须在授权范围内办理业务。不论采用哪一种授权批准方式,企业必须建立授权批准体系,其中包括:①授权批准的范围,通常企业的所有经营活动都应纳入其范围;②授权批准的层次,应根据经济活动的重要性和金额大小确定不同的授权批准层次,从而保证各管理层有权亦有责;③授权批准的责任,应当明确被授权者在履行权力时应对哪些方面负责,应避免授权责任不清,一旦出现问题又难咎其责的情况发生;④授权批准的程序,应规定每一类经济业务的审批程序,以便按程序办理审批,以避免越级审批,违规审批的情况发生。
    此外,管理当局在进行授权控制时,还需要注意以下几点:
    (1)明确授权的目的。授权者必须向被授权者明确所授事项的任务目标及权责范围,以使员工能十分清楚地工作;
    (2)职、权、责、利相当。为保证被授权者能够完成所分派的任务,并承担起相应的责任,授权者必须授予其充分的权力,并许以相应的利益,做到“有职有权、有权有责、有责有利”;
    (3)保持命令的统一性,避免政出多门。即通常要求一个下级只能接受一个上级的授权,并仅对一个上级负责。授权者不应越过下级干涉下级职权范围内的事务,否则会使其直接下级失去对其职责范围内事务的有效控制,从而难以尽责;   
    (4)正确选择被使用者。由于授权者对分派的职责负有最终的责任。因此选择时必须慎重,尽可能做到“因事择人、视能授权”。为此,在授权前,除对被授权者进行严格的考察、挑选外,还可以采取先试用、合格后再行授权等方式;
    (5)加强监督控制。即通过检查被授权者的权力使用情况和工作进展情况,制止和查处不良行为,防止滥用职权,确保内部会计控制目标的有效实现。
(二) 风险评估
在现代市场经济条件下,企业之间的竞争日趋激烈,企业所面临的经营风险不断提高,内部控制的实施也深受影响。COSO报告认为,环境和风险评估是提高企业内部会计控制效率和效果的关键。任何企业都时刻面临来自组织内外部的各种风险。风险是指事件本身的不确定性,它具有客观性。在当前竞争日趋激烈的市场经济条件下,现代企业所面临的环境大都是复杂多变和不确定的。可以说,一切违背管理原则的管理行为或不完善的内部会计控制,不健全或无效的控制制度都是风险存在的信号。对于内部控制的设计和实施不可能脱离其赖以存在的环境和内外部各种风险因素。在实施计划的过程中,企业内外部的相关因素都有可能发生变化,甚至发生重大变化,因此,风险处处存在并给组织目标的实现带来威胁。企业必须对其面临的各种风险有一个清醒的认识和评估,分清哪些风险是主要风险,哪些是次要风险;分清哪些风险通过合理的行为是可以避免、分散的,并据此确定内部会计控制的重点。国外企业一直比较重视风险分析与评估,如有些企业利用“SWTO”等分析法,通过分析和评价企业内部的优势与劣势、长处与短处、外界的机会与威胁,制定企业的发展策略与战略,设置风险管理机制,增强企业抗风险的能力。风险评估一般须经过辨别、分析、管理、控制等过程。分析评估风险的过程是一个持续的过程,是有效内部控制的一个关键性因素。管理当局必须重视对企业内部的各种风险评估,开展风险管理,并采取相应的控制措施。
    一般而言,风险会随着以下环境因素而产生或变化:经营环境变化、经营改制、改良或新的信息系统、新的员工、新的行业或产品开发等。其中来自企业外部的风险主要包括政治、经济、社会、文化与自然等方面,如原材料价格变动、新材料或新设备的出现等因素可能带来的供应方面的风险;消费者需求或偏好的变化;战争、经济衰退等可能影响企业的融资、资本支出与扩张;国家有关机关或部门颁布新的法律、法规、规章及科技的迅猛发展等促使企业改变经营策略与战略。内部风险主要来自决策失误、执行不力、生产故障等,如产品质量不合格、新产品或新技术开发试验失败、生产组织不合理等因素带来的生产方面的风险;产品销售措施不力及销售决策失误引起的销售方面的风险等。此外,投资决策失误、员工素质较差影响了内部会计控制的有效执行等。风险控制要求单位应当树立风险意识,针对各个风险控制点,建立有效的风险管理系统,通过风险预警、风险识别、风险评估、风险分析、风险报告等措施,对财务风险和经营风险进行全面防范和控制。
    (三)职责划分
    控制制度的实施成效取决于职权与职责的确定情况,即职责划分。权责分派则是在组织结构设置的基础上,设立授权的方式,明确各部门或各岗位及其人员的权力和所承担的责任。组织机构是内部控制任务的承担部门,岗位是部门控制任务落实的最小单位,权限是各部门和岗位执行控制任务的条件,责任是部门、岗位和人员执行控制任务的基本保证。权责明确就是根据责、权、利相结合的原则,明确规定各职能机构的权限与责任,并根据各职能机构的经营任务与特点,划分岗位职责,根据岗位的需要选择合适的人才,使一个人的工作能自动地相互检查另一个人或更多人的工作。通过职责划分、权责明确可以在一定程度上预防和及时发现业务执行中所产生的错误或舞弊行为。
    在建立内部控制制度的过程中,坚持权责明确原则,就是指根据各岗位和部门的职能与性质,明确各部门及人员应承担的责任范围,赋予其相应的权限,规定操作规程和处理手续,确定追究、查处责任的措施与奖惩办法等,做到事事有人管、事事有人干,办事有标准,使权有所属、责有所归、利有所享,避免发生越权行为或争权夺利、互相推诿的现象。例如,在责任成本中心,控制成本是每个成本中心应尽的职责,也是一种权力。显然,如果要求他们完成控制成本的职责,必须赋予其在规定范围内有权决定某项费用是否能开支的权力,否则就谈不上什么成本控制;同时,为了充分调动各个成本中心在成本控制方面的积极性和主动性,还必须定期对他们的业绩进行考核与评价,并同其切身利益紧密挂钩,做到奖惩分明。通过组织结构的设置、职责权力的明确划分,一个组织的各个组成部分及其成员都清楚自己在组织中的位置、承担的责任、拥有的权力,了解行为规则、可接受的业务活动及利益冲突等。注册师也可据此了解被审计单位内部控制的方针、政策、程序等。在设计和执行时必须做到:
    1.明确规定每个员工的职责,使每个员工既不被忽略也不会滥用其职权,同时应规定员工向上级部门或管理人员汇报其履行职责的情况;
    2.职责与权力必须尽可能以规范的文件方式明确地授予具体的部门、岗位和人员,以免发生越权或在出现错误或舞弊时互相推诿;
    3.在日常的经营管理活动中,对于一般性的业务领域,管理当局应当给予有关部门或人员相当的自主权,避免过多的干预。每个对某一岗位负责的人员在职权范围内有权采取迅速的行动履行职责,以充分发挥和调动各级部门或人员的积极性和主动性;
    4.各岗位人员之间的交接必须有明确的交接手续;在某些员工临时缺勤时,也有明确的代理办法。
    (四) 信息流动和沟通
    随着现代企业的规模不断扩大,组织结构日趋复杂,不同的管理层之间、管理者与一般工作人员之间的联系密切程度及沟通的有效性,已经成为企业日常工作能否顺利开展的重要因素,因此,制定和实施员工的联系与沟通制度,成为企业内部控制程序的重要内容。
    本书所涉及的联系与沟通仅指企业内部的人员之间的沟通,不包括企业与外界的联系。企业员工的联系与沟通制度应当包括以下内容:
    1.联系与沟通的相关人员。企业内部员工的联系与沟通往往发生在垂直的管理层次和横向的相关部门之间,从纵向上看,是高一级管理者与下属人员之间的命令传达和工作汇报,从横向上看,是业务相关部门或人员的工作衔接与协作。随着企业内部管理和业务分工的细化和专业化,部门与部门之间、个人与个人之间的联系与沟通日益广泛,范围不断扩大。
    2.联系与沟通的渠道。企业的联系与沟通的渠道是信息传递的载体和线路的总称,主要分为纵向和横向两种,纵向渠道又可以分为向上沟通渠道和向下沟通渠道。向上沟通渠道是高一级管理者向下传达指令的渠道,向下沟通渠道是基层管理人员向上汇报的渠道。横向渠道是同一管理层次所属部门或个人的沟通渠道。企业确定沟通渠道时应当考虑:沟通渠道的组成机构和人员、沟通渠道的路径、沟通渠道的畅通与否、沟通渠道的效果等。
    3.联系与沟通的内容。企业员工联系与沟通的内容涉及企业生产经营和人际交往的方方面面,既包括直接影响工作效率的业务沟通,也包括对工作效率不产生直接影响的人际关系的交流与协调。当然,制度规范的内容往往仅包含前一种情况。
    4.联系与沟通的形式。联系与沟通的形式是多种多样的,既可以是非正式的语言、表情、手势等,也可以是正式的书面文件、会议等。制度规范的通常是定期、正式的联系与沟通方式。
5.沟通管理。要提高联系与沟通的有效性,企业可以从以下方面进行管理:
(1)建立沟通渠道并保持其畅通。沟通渠道的建立常与组织结构相一致,因此,要保持其畅通,企业一方面要保证有明晰的组织控制线路,另一方面要注意消除个人因素对沟通的干扰。
    (2)对所传递信息进行必要的监控。企业对沟通渠道中传递的信息的数量、质量提出一定的要求,确保这些信息不会对企业造成损害或降低效率。
    (3)对反馈信息进行及时处理。对于沟通过程中发现的问题,应当及时采取措施进行处理。
     (五) 内部审计
    企业内部审计是企业内部控制的重要组成部分,旨在通过对企业中的各种内部控制制度和各个职能部门所从事的各种业务行为进行独立评价,以确定:(1)上述控制制度或行为是否符合国家法律、法规的规定;(2)上述行为是否符合企业内部控制制度规定的程序和标准;(3)企业内部控制制度能否有效保证企业目标的实现以及有效和经济地使用资源。
     内部审计的主要内容包括:
     1.内部审计机构的组织和人员要求。
    (1)内部审计机构的确立。由于企业内部审计工作会受到来自各方面因素的影响,所以企业内部审计机构不能隶属于任何一个部门,必须单独设立一个机构,以便从组织上保证其独立性。为了保证企业内部审计有足够的独立性,企业应该以书面文件的形式明确规定,并经企业领导层审定、公布内部审计机构的地位、工作方针、工作责任及其履行职责时直接接触所有部门信息、档案、公文、报告的权力。企业所属企业的审计部门及兼职审计人员由企业审计组织领导。企业内审组织应按业务范围和人员多少进行适当的分工,如按财务、业务、管理、综合等内容分成不同的科或室;但分工不能过细,否则难以协调。内审人员的任免、调动、奖惩,应事先与上级组织负责人协商。
    (2)内部审计的人员及职责要求。内部审计是内部控制的最高层次,是控制中的控制,因此,对其执行人员的素质应该有较高的要求。一般而言,具体负责内部审计的部门负责人必须是本企业内的审计方面的行家,同时应具备较好的组织和协调能力,除应有较高的专业素养以外,还应该具备公正、原则性强等个人特质。有了一个合格的内部审计负责人,还不能保证内部审计机构能够胜任其责,还得要有一批得力的审计工作人员。对这些具体工作人员的选择,也应该从严把握。
    2.内部审计工作的组织。
    (1)内部审计任务与计划。企业内部审计的基本任务,是对企业管理各项职能进行系统的检查与评价,并向企业负责人报告关于企业管理方针、实务和控制的效果与效率。
    为了规范企业内部审计工作,应根据企业业务范围合理制定内部审计  工作的年度计划、分期计划与工作进度计划。报最高管理层批准后严格执行。此外,企业内部审计机构应建立审计档案。
    (2)内部审计目标。在执行具体的内部审计项目前,必须确立内部审计目标,本章的前文已述,内部审计目标不同于外部审计,一般而言,现代企业内部审计的具体目标在于:①对企业计划与经营目标进行审计的目的;②对机构及其职责的审计目标;③对企业政策与规章的审计目标;④对制度与程序的审计目标;⑤对资源运用的审计目标;⑥对日常管理状  况的审计目标。   
    3.内部审计程序控制。广义的内部审计控制程序,是指内部审计控制应该遵循的工作程序和方法。完善的内部审计工作程序包括:确立企业内部审计的总目标,制定实现总目标的实施计划,确定实施计划中的单项审计的具体审计目标,以及实施具体审计的常规的工作步骤。狭义的内部审计控制程序指在审计过程中,确立审计目标、搜集审计证据、作出审计结论和证实审计目标。根据审计任务安排审计项目后,应确定项目审计目标,然后针对审计目标,采取恰当的审计方法搜集到充分有效的审计证召据,根据审计证据形成客观公正的审计结论。作出审计结论后,应对照结论,采取测试和分析的方法进一步证实既定的审计目标。   
    内部审计控制的重点内容包括:   
    内部审计的常用方法。按照审计程序的先后,内部审计的常用方法包括:健全性测试、符合性测试和真实性测试。按照测试时所用的技术,内部审计所采用的方法有:调查法、文字描述法、调查表法、流程图法、随机抽样法等。   
    (1)健全性测试。健全性测试,主要是对内部控制制度的调查与描述,评价其应有控制环节是否规定齐全,有无不妥之处。测试步骤包括三个方面:①确定理想的控制模式;②描述现行内部控制制度;③比较与初步评估
    (2)符合性测试。健全性测试之后,审计人员已经对内部控制制度体系、功能及优缺点有了初步的了解,并可据此判断内部控制制度大概可以信赖的程度。为了进一步证实这种判断,审计人员还必须对企业内部控制制度进行认真的审查,进行符合性测试,以确定其是否真实存在,是否发挥作用,执行情况是否符合制度的规定。符合性测试包括:①业务测试。②功能测试。
    (3)真实性测试。符合性测试后,就要根据审计方案修改后确定的审计要点、审计范围、审计重点、审计方法、审计进度和审计人员实施审计。在健全性测试和符合性测试阶段,关注的是控制体系的设计和业务活动的有限验证。而真实性测试阶段,则要对控制中的重大缺陷和重要的低效率问题进行深度检查,以核实必要的控制是否按照原先的设计有效运行,找出重大缺陷和重要的低效率问题的存在原因及其对企业管理的影响程度。真实性测试包括检查、取证、判断和评价四个环节。企业内部审计控制的重点内容包括:
    通常,企业内部审计控制的重点内容包括:(1)管理审计控制,包括对组织结构、人事制度及员工培训制度、质量控制制度及安全控制制度的审计控制;(2)会计审计控制,包括与销货和收款环节、购买或取得环节、生产环节、管理支出、理财环节有关的财务制度及会计制度的审计控制。
    1.管理审计控制。
    (1)组织结构审计控制。组织结构审计控制包括对组织结构体系的审计控制。具体包括:对企业组织结构设计的完整、精练和有效性的检查和评价。
    (2)人事管理审计控制。人事管理审计控制包括对员工录用、培养和培训、干部任免以及企业文化培育等方面的审计控制。
    (3)生产管理审计控制。生产管理审计控制包括对劳动纪律、质量管理、安全等方面的审计控制。
     2.会计审计控制。
    (1)销货和收款环节审计控制。销货和收款环节审计控制的目的在于:调查、评价销货和收款环节内部控制制度的执行情况,并督促制度的执行。在此基础上,分析该内部控制制度的合理性,提出改进该内部控制制度的合理化建议。
    (2)购买或取得环节审计控制。购买或取得环节审计控制的目的在于:检查、督促和评价购买环节内部控制制度的执行情况,并对该环节内部控制中所存在的问题提出合理化建议。购买环节的审计控制包括:请购单控制、购货订单控制、采购经营控制、收货控制、发票控制、退货控制、预付和应计账目的控制。
    (3)生产环节审计控制。生产环节审计控制的主要目的是检查和监督有关生产环节内部控制制度的执行,并分析该内部控制制度中可能存在的问题,提出改善的合理化建议。生产环节审计控制包括:资产审汁控制、成本审计控制、费用审计控制。
    (4)现金环节审计控制。现金环节审计控制的目的在于保证现金收付的安全进行,并检查和督促现金环节内部控制制度的执行,并对其可能存在的问题提出改进意见。其内容包括:现金收入控制、支票付款控制、货币付款控制、银行往来账项控制。
    (5)理财环节审计控制。本书所述的理财环节包括投资和筹资环节。①投资环节审计控制。投资环节审计控制的目的在于检查和分析有关投资环节内部控制制度的执行情况,并分析该内部控制制度中可能存在的问题,提出合理化改进意见。包括:选择和审批控制、购置控制、维护与经济责任控制、收益、估价和处置的会计处理控制。②筹资环节审计控制。筹资环节审计控制的目的在于检查和督促有关筹资活动内部控制制度的执行,评价该制度的合理性并提出改进制度的合理化建议。具体包括:筹资性证券的批准与发行控制、贷款计划与执行的控制、金融法规遵守的控制、认股权证控制、租赁控制、转让与支付代理人控制、利息与股利控制、购回的证券控制。
    (6)会计记录与会计报告审计控制。会计记录于会汁报告的审计控制之重点在于检查和验证日常会计记录和会计报告的编制是否符合国家《会计基础工作规范》及相关会计法规的要求,应重点查验会计记录和会计报告的真实性和合法性。
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